第八章 成本管理

【基本要求】

(一)掌握成本管理的主要內容

(二)掌握標準成本的制定及差異分析

(三)掌握責任成本

(四)熟悉量本利分析技術

(五)了解作業成本

(六)了解成本管理的作用與目標

【考試內容】

第一節 成本管理概述

簡單來說，成本就是為了獲得某種利益或達到一定目標所發生的耗費或支出。

一、成本管理的意義

通過成本管理降低成本，可以為企業擴大再生產創造條件;通過成本管理可以增加企業利潤，提高企業經濟效益;通過成本管理能幫助企業取得競爭優勢，增強企業的競爭能力和抗風險能力。

二、成本管理的目標

從成本管理活動所涉及的層面來看，成本管理的目標可以區分為總體目標和具體目標兩個方面。成本管理的總體目標服從于企業的整體經營目標。成本管理的具體目標是對總體目標的進一步細分，主要包括成本計算的目標和成本控制的目標。

三、成本管理的主要內容

(一)成本規劃

成本規劃是進行成本管理的第一步，主要是指成本管理的戰略制定。它從總體上規劃成本管理工作，并為具體的成本管理提供戰略思路和總體要求。

(二)成本核算

成本核算是成本管理的基礎環節，是指對生產費用發生和產品成本形成所進行的會計核算，它是成本分析和成本控制的信息基礎。

(三)成本控制

成本控制是成本管理的核心，是指企業采取經濟、技術和組織等手段降低成本或改善成本的一系列活動。

(四)成本分析

成本分析是成本管理的重要組成部分，是指利用成本核算，結合有關計劃、預算和技術資料，應用一定的方法對影響成本升降的各種因素進行科學的分析和比較，了解成本變動情況，系統地研究成本變動的因素和原因。

(五)成本考核

成本考核是定期對成本計劃及有關指標實際完成情況進行總結和評價，對成本控制的效果進行評估。

第二節 量本利分析與應用

一、量本利分析概述

(一)量本利分析的含義

量本利分析，也叫本量利分析，簡稱CVP分析(Cost - Volume - Profit Analysis)，它是在成本性態分析和變動成本計算模式的基礎上，通過研究企業在一定期間內的成本、業務量和利潤三者之間的內在聯系，揭示變量之間的內在規律，為企業預測、決策、規劃和業績考評提供必要的財務信息的一種定量分析方法。量本利分析主要包括保本分析、安全邊際分析、多種產品量本利分析、目標利潤分析、利潤的敏感性分析等內容。

(二)量本利分析的基本假設

1.總成本由固定成本和變動成本兩部分組成

2.銷售收入與業務量呈完全線性關系

3.產銷平衡

4.產品產銷結構穩定

(三)量本利分析的基本原理

1.量本利分析的基本關系式

利潤=銷售收入-總成本

=銷售收入-(變動成本+固定成本)

=銷售量×單價-銷售量×單位變動成本-固定成本

=銷售量×(單價-單位變動成本)-固定成本

2.邊際貢獻

邊際貢獻，是指產品的銷售收入減去變動成本后的余額。

邊際貢獻總額=銷售收入一變動成本

=銷售量×單位邊際貢獻

=銷售收入×邊際貢獻率

單位邊際貢獻=單價一單位變動成本

=單價×邊際貢獻率

邊際貢獻率=1 -變動成本率

二、單一產品量本利分析

(一)保本分析

保本分析，又稱盈虧臨界分析，是研究當企業恰好處于保本狀態時量本利關系的一種定量分析方法，是量本利分析的核心內容。

1.保本點

固定成本

2.保本作業率

(二)量本利分析圖

1.基本的量本利分析圖

2.邊際貢獻式量本利分析圖

(三)安全邊際分析

1.安全邊際

安全邊際量=正常銷售量(實際或預計銷售量)-保本點銷售量

安全邊際額=正常銷售額(實際或預計銷售量)-保本點銷售額

=安全邊際量×單價

2.保本作業率與安全邊際率的關系

保本銷售量+安全邊際量=銷售量

保本作業率+安全邊際率=1

三、多種產品量本利分析

(一)加權平均法

加權平均法是指在各種產品邊際貢獻的基礎上，以各種產品的預計銷售收入占總收入的比重為權數，確定企業加權平均的綜合邊際貢獻率，進而分析多品種條件下保本點銷售額的一種方法。

(二)聯合單位法

聯合單位法是指在事先確定各種產品間產銷實物量比例的基礎上，將各種產品產銷實物量的最小比例作為一個聯合單位，確定每一聯合單位的單價、單位變動成本，進行量本利分析的一種分析方法。

(三)分算法

分算法是在一定的條件下，將全部固定成本按一定標準在各種產品之間進行合理分配，確定每種產品應補償的固定成本數額，然后再對每一種產品按單一品種條件下的情況分別進行量本利分析的方法。

(四)順序法

順序法是指按照事先確定的各品種產品銷售順序，依次用各種產品的邊際貢獻補償整個企業的全部固定成本，直至全部由產品的邊際貢獻補償完為止，從而完成量本利分析的一種方法。

(五)主要產品法

在企業產品品種較多的情況下，如果存在一種產品是主要產品，它提供的邊際貢獻占企業邊際貢獻總額的比重較大，代表了企業產品的主導方向，則可以按該主要品種的有關資料進行量本利分析，視同于單一品種。確定主要品種應以邊際貢獻為標志，并只能選擇一種主要產品。

四、目標利潤分析

(一)目標利潤分析

目標利潤=(單價-單位變動成本)×銷售量-固定成本

目標利潤銷售額=目標利潤銷售量×單價

(二)實現目標利潤的措施

如果企業在經營中根據實際情況規劃了目標利潤，那么為了保證目標利潤的實現，需要對其他因素做出相應調整。通常情況下企業要實現目標利潤，在其他因素不變時，銷售數量或銷售價格應當提高，而固定成本或單位變動成本則應下降。

五、利潤敏感性分析

利潤敏感性分析是研究量本利分析的假設前提中諸因素發生微小變化時，對利潤的影響方向和程度。

各相關因素變化都會引起利潤的變化，但其影響程度各不相同。如有些因素雖然只發生了較小的變動，卻導致利潤很大的變動，利潤對這些因素的變化十分敏感，稱這些因素為敏感因素。反映各因素對利潤敏感程度的指標為利潤的敏感系數，其計算公式為：

六、量本利分析在經營決策中的應用

(一)生產工藝設備的選擇

(二)新產品投產的選擇

第三節 標準成本控制與分析

一、標準成本控制與分析的相關概念

標準成本是指在正常的生產技術水平和有效的經營管理條件下，企業經過努力應達到的產品成本水平。企業在確定標準成本時，可以根據自身的技術條件和經營水平，在以下類型中進行選擇：一是理想標準成本;二是正常標準成本。

標準成本法是指企業以預先制定的標準成本為基礎，通過比較標準成本與實際成本，核算和分析成本差異、揭示成本差異動因、實施成本控制、評價經濟業績的一種成本管理方法。

標準成本控制與分析，又稱標準成本管理，是以標準成本為基礎，將實際成本與標準成本進行對比，揭示成本差異形成的原因和責任，進而采取措施，對成本進行有效控制的管理方法。

二、標準成本的制定

產品標準成本通常由直接材料標準成本、直接人工標準成本和制造費用標準成本構成。每一成本項目的標準成本應分為用量標準(包括單位產品消耗量、單位產品人工小時等)和價格標準(包括原材料單價、小時工資率、小時制造費用分配率等)。

(一)直接材料標準成本的制定

直接材料標準成本=∑(單位產品的材料標準用量×材料的標準單價)

(二)直接人工標準成本的制定

直接人工標準成本=單位產品的標準工時×小時標準工資率

(三)制造費用標準成本的制定

制造費用標準成本=工時用量標準×標準制造費用分配率

其中：

標準制造費用分配率=標準制造費用總額/標準總工時

三、成本差異的計算及分析

成本差異是指一定時期生產一定數量的產品所發生的實際成本與相關的標準成本之間的差額。

總差異=實際產量下實際成本-實際產量下標準成本

=實際用量×實際價格-實際產量下標準用量×標準價格

=用量差異+價格差異

其中：用量差異=標準價格×(實際用量-實際產量下標準用量)

價格差異=(實際價格-標準價格)×實際用量

(一)直接材料成本差異的計算分析

直接材料成本差異=實際成本-標準成本

=實際耗用量×實際單價-標準耗用量×標準單價

=直接材料數量差異+直接材料價格差異

直接材料數量差異=(實際耗用量-標準耗用量)×標準單價

直接材料價格差異=實際用量×(實際單價-標準單價)

(二)直接人工成本差異的計算分析

直接人工成本差異=實際成本-標準成本

=實際工時×實際工資率-標準工時×標準工資率

=直接人工工資率差異+直接人工效率差異

直接人工效率差異=(實際工時-標準工時)×標準工資率

直接人工工資率差異=實際工時×(實際工資率-標準工資率)

(三)變動制造費用成本差異的計算和分析

變動制造費用成本差異=總變動制造費用一標準變動制造費用

=實際工時×實際變動制造費用分配率

-標準工時×標準變動制造費用分配率

=變動制造費用效率差異+變動制造費用耗費差異

變動制造費用效率差異=(實際工時-標準工時)×變動制造費用標準分配率變動制造費用耗費差異=實際工時×(變動制造費用實際分配率-變動制造費用標準分配率)

(四)固定制造費用成本差異的計算分析

固定制造費用項目成本差異=固定制造費用項目實際成本

-固定制造費用項目標準成本(預算)

=實際工時×實際分配率一標準工時×標準分配率

其中，標準分配率=固定制造費用預算總額÷預算產量下標準總工時。

1.兩差異分析法

將總差異分為耗費差異和能量差異兩部分。其中，耗費差異是指固定制造費用的實際金額與固定制造費用預算金額之間的差額;而能量差異則是指固定制造費用預算金額與固定制造費用標準成本的差額。

耗費差異=實際固定制造費用-預算產量下標準固定制造費用

=實際固定制造費用-工時標準×預算產量×標準分配率

=實際固定制造費用-預算產量下標準工時×標準分配率

能量差異=預算產量下標準固定制造費用-實際產量下標準固定制造費用

=預算產量下標準工時×標準分配率-實際產量下標準工時×標準分配率

=(預算產量下標準工時-實際產量下標準工時)×標準分配率

2.三差異分析法

將兩差異分析法下的能量差異進一步分解為產量差異和效率差異，即將固定制造費用成本差異分為耗費差異、產量差異和效率差異三個部分。其中，耗費差異的概念計算與兩差異法下一致。

耗費差異=實際固定制造費用-預算產量下標準固定制造費用

=實際固定制造費用-預算產量×工時標準×標準分配率

=實際固定制造費用-預算產量下標準工時×標準分配率

產量差異=(預算產量下標準工時-實際產量下實際工時)×標準分配率

效率差異=(實際產量下實際工時-實際產量下標準工時)×標準分配率

(五)分析結果的反饋

標準成本差異分析是企業規劃與控制的重要手段。通過差異分析，企業管理人員可以進一步揭示實際執行結果與標準不同的深層次原因。

第四節 作業成本與責任成本

一、作業成本

(一)作業成本計算法的相關概念

作業成本法不僅是一種成本計算方法，更是成本計算與成本管理的有機結合。作業成本法基于資源耗用的因果關系進行成本分配：根據作業活動耗用資源的情況，將資源耗費分配給作業;再依照成本對象消耗作業的情況，把作業成本分配給成本對象。

1.資源費用

資源費用是指企業在一定期間內開展經濟活動所發生的各項資源耗費。

2.作業

作業是指企業基于特定目的重復執行的任務或活動，是連接資源和成本對象的橋梁。一項作業既可以是一項非常具體的任務或活動，也可以泛指一類任務或活動。

3.成本對象

成本對象是指企業追溯或分配資源費用、計算成本的對象物。成本對象可以是工藝、流程、零部件、產品、服務、分銷渠道、客戶、作業、作業鏈等需要計量和分配成本的項目。

4.成本動因

成本動因亦稱成本驅動因素，是指誘導成本發生的原因，是成本對象與其直接關聯的作業和最終關聯的資源之間的中介。按其在資源流動中所處的位置和作用，成本動因可分為資源動因和作業動因。

5.作業中心

作業中心又稱成本庫，是指構成一個業務過程的相互聯系的作業集合，用來匯集業務過程及其產出的成本。

(二)作業成本法的計算

作業成本法的具體步驟為：

1.資源識別及資源費用的確認與計量

2.成本對象選擇

3.作業認定

4.作業中心設計

5.資源動因選擇與計量

6.作業成本匯集

7.作業動因選擇與計量

8.作業分配

(三)作業成本管理

作業成本管理是基于作業成本法的，以提高客戶價值、增加企業利潤為目的一種新型管理方法。它通過對作業及作業成本的確認、計量，最終計算產品成本，同時將成本計算深入到作業層次，對企業所有作業活動進行追蹤并動態反映。此外，還要進行成本鏈分析，包括動因分析、作業分析等，從而為企業決策提供準確的信息，指導企業有效地執行必要的作業，消除和精簡不能創造價值的作業，以達到降低成本、提高效率的目的。

二、責任成本

(一)責任成本管理的含義

責任成本管理是指將企業內部劃分成不同的責任中心，明確責任成本，并根據各責任中心的權、責、利關系來考核其工作業績的一種成本管理模式。其中，責任中心也叫責任單位，是指企業內部具有一定權力并承擔相應工作責任的部門或管理層次。

(二)責任中心及其考核

按照企業內部責任中心的權責范圍以及業務活動的不同特點，責任中心一般可以劃分為成本中心、利潤中心和投資中心三類。

1.成本中心

成本中心是指有權發生并控制成本的單位。成本中心一般不會產生收入，通常只計量考核發生的成本。

2.利潤中心

利潤中心是指既能控制成本，又能控制收入和利潤的責任單位。它不但有成本發生，而且還有收入發生。因此，它要同時對成本、收入以及收入成本的差額即利潤負責。利潤中心有兩種形式：一是自然利潤中心;二是人為利潤中心。

3.投資中心

投資中心是指既能控制成本、收入和利潤，又能對投入的資金進行控制的責任中心，其經理所擁有的自主權不僅包括制定價格、確定產品和生產方法等短期經營決策權，而且還包括投資規模和投資類型等投資決策權。投資中心是最高層次的責任中心，它擁有最大的決策權，也承擔最大的責任。

(三)內部轉移價格的制定

內部轉移價格是指企業內部有關責任單位之間提供產品或勞務的結算價格。內部轉移價格直接關系到不同責任中心的獲利水平，其制定可以有效地防止成本轉移引起的責任中心之間的責任轉嫁，使每個責任中心都能夠作為單獨的組織單位進行業績評價，并且可以作為一種價格信號引導下級采取正確決策，保證局部利益和整體利益的一致。

內部轉移價格的制定，可以參照以下幾種類型：

1.市場價格

2.協商價格

3.雙重價格

4.以成本為基礎的轉移定價

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