第十九章　財務(wù)報告

【基本要求】

（一）掌握合并財務(wù)報表的構(gòu)成和合并財務(wù)報表合并范圍的確定原則

（二）掌握合并資產(chǎn)負(fù)債表的內(nèi)容、格式和編制方法

（三）掌握合并利潤表的內(nèi)容、格式和編制方法

（四）掌握合并現(xiàn)金流量表的內(nèi)容、格式和編制方法

（五）掌握合并所有者權(quán)益變動表的內(nèi)容、格式和編制方法

（六）熟悉編制合并財務(wù)報表的前期準(zhǔn)備工作和程序

（七）了解財務(wù)報表附注的構(gòu)成和報表重要項目的說明

【考試內(nèi)容】

第一節(jié) 財務(wù)報告的構(gòu)成

一、財務(wù)報表的構(gòu)成

財務(wù)報告（又稱財務(wù)會計報告）包括財務(wù)報表和其他應(yīng)當(dāng)在財務(wù)報告中披露的相關(guān)信息和資料。

（一）財務(wù)報表的構(gòu)成

財務(wù)報表由報表本身及其附注兩部分構(gòu)成。一套完整的財務(wù)報表至少應(yīng)當(dāng)包括“四表一注”，即資產(chǎn)負(fù)債表、利潤表、現(xiàn)金流量表、所有者權(quán)益（或股東權(quán)益，下同）變動表以及附注。

（二）財務(wù)報表的分類

1.按財務(wù)報表編報期間的不同，可以分為中期財務(wù)報表和年度財務(wù)報表。

2.按財務(wù)報表編報主體的不同，可以分為個別財務(wù)報表和合并財務(wù)報表。

二、合并財務(wù)報表的構(gòu)成

合并財務(wù)報表是反映母公司和其全部子公司形成的企業(yè)集團(tuán)整體財務(wù)狀況、經(jīng)營成果和現(xiàn)金流量的財務(wù)報表。其中，母公司是有一個或一個以上子公司的企業(yè)；子公司是被母公司控制的企業(yè)。

合并財務(wù)報表至少應(yīng)當(dāng)包括下列組成部分：（1）合并資產(chǎn)負(fù)債表；（2）合并利潤表；（3）合并現(xiàn)金流量表；（4）合并所有者權(quán)益（或股東權(quán)益，下同）變動表；（5）附注。

三、合并財務(wù)報表合并范圍的確定

合并財務(wù)報表的合并范圍應(yīng)當(dāng)以控制為基礎(chǔ)予以確定。

1.母公司直接或通過子公司間接擁有被投資單位半數(shù)以上的表決權(quán)，表明母公司能夠控制被投資單位，應(yīng)當(dāng)將該被投資單位認(rèn)定為子公司，納入合并財務(wù)報表的合并范圍。但是，有證據(jù)表明母公司不能控制被投資單位的除外。

2.母公司擁有被投資單位半數(shù)或以下的表決權(quán)，且滿足下列條件之一的，視為母公司能夠控制被投資單位，但是，有證據(jù)表明母公司不能控制被投資單位的除外：

（1）通過與被投資單位其他投資者之間的協(xié)議，擁有被投資單位半數(shù)以上的表決權(quán)。

（2）根據(jù)公司章程或協(xié)議，有權(quán)決定被投資單位的財務(wù)和經(jīng)營政策。

（3）有權(quán)任免被投資單位的董事會或類似機構(gòu)的多數(shù)成員。

（4）在被投資單位的董事會或類似機構(gòu)占多數(shù)表決權(quán)。

3.在確定能否控制被投資單位時，應(yīng)當(dāng)考慮企業(yè)和其他企業(yè)持有的被投資單位的當(dāng)期可轉(zhuǎn)換的可轉(zhuǎn)換公司債券、當(dāng)期可執(zhí)行的認(rèn)股權(quán)證等潛在表決權(quán)因素。

母公司應(yīng)當(dāng)將其全部子公司，無論是小規(guī)模的子公司還是經(jīng)營業(yè)務(wù)性質(zhì)特殊的子公司，全部納入合并財務(wù)報表的合并范圍。

四、合并財務(wù)報表的前期準(zhǔn)備工作

母公司和子公司都必須做好一系列的合并財務(wù)報表前期準(zhǔn)備工作。

五、編制合并財務(wù)報表的程序

1.編制合并工作底稿；

2.編制調(diào)整分錄和抵銷分錄；

3.計算合并財務(wù)報表各項目的合并金額；

4.填列合并財務(wù)報表。

第二節(jié) 合并資產(chǎn)負(fù)債表

一、按照權(quán)益法調(diào)整對子公司的長期股權(quán)投資

企業(yè)按照權(quán)益法調(diào)整對子公司的長期股權(quán)投資，在合并工作底稿中應(yīng)編制調(diào)整分錄。

企業(yè)也可以采用成本法直接編制合并財務(wù)報表。

二、編制合并資產(chǎn)負(fù)債表時應(yīng)抵銷的項目

編制合并資產(chǎn)負(fù)債表時需要進(jìn)行抵銷處理的項目主要有：（1）母公司對子公司股權(quán)投資項目與子公司所有者權(quán)益項目；（2）母公司與子公司、子公司相互之間發(fā)生的內(nèi)部債權(quán)債務(wù)項目；（3）存貨項目，即內(nèi)部購進(jìn)存貨價值中包含的未實現(xiàn)內(nèi)部銷售損益；（4）固定資產(chǎn)項目（包括固定資產(chǎn)原價和累計折舊），即內(nèi)部購進(jìn)固定資產(chǎn)價值中包含的未實現(xiàn)內(nèi)部銷售損益；（5）無形資產(chǎn)項目，即內(nèi)部購進(jìn)無形資產(chǎn)價值包含的未實現(xiàn)內(nèi)部銷售損益；（6）與抵銷的長期股權(quán)投資、應(yīng)收賬款、存貨、固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)等資產(chǎn)相關(guān)的減值準(zhǔn)備的抵銷。

三、報告期內(nèi)增減子公司

（一）報告期內(nèi)增加子公司

1.因同一控制下企業(yè)合并增加的子公司，編制合并資產(chǎn)負(fù)債表時，應(yīng)當(dāng)調(diào)整合并資產(chǎn)負(fù)債表的期初數(shù)。

2.因非同一控制下企業(yè)合并增加的子公司，不應(yīng)調(diào)整合并資產(chǎn)負(fù)債表的期初數(shù)。

（二）報告期內(nèi)處置子公司

母公司在報告期內(nèi)處置子公司，編制合并資產(chǎn)負(fù)債表時，不應(yīng)當(dāng)調(diào)整合并資產(chǎn)負(fù)債表的期初數(shù)。

四、子公司發(fā)生超額虧損在合并資產(chǎn)負(fù)債表中的反映

子公司少數(shù)股東分擔(dān)的當(dāng)期虧損超過了少數(shù)股東在該子公司期初所有者權(quán)益中所享有的份額，其余額應(yīng)當(dāng)分別下列情況進(jìn)行處理：

1.公司章程或協(xié)議規(guī)定少數(shù)股東有義務(wù)承擔(dān)，并且少數(shù)股東有能力予以彌補的，該項余額應(yīng)當(dāng)沖減少數(shù)股東權(quán)益；

2.公司章程或協(xié)議未規(guī)定少數(shù)股東有義務(wù)承擔(dān)的，該項余額應(yīng)當(dāng)沖減母公司的所有者權(quán)益。該子公司以后期間實現(xiàn)的利潤，在彌補由母公司所有者權(quán)益所承擔(dān)的屬于少數(shù)股東的損失之前，應(yīng)當(dāng)全部歸屬于母公司的所有者權(quán)益。

第三節(jié) 合并利潤表

一、編制合并利潤表時應(yīng)抵銷的項目

編制合并利潤表時需要進(jìn)行抵銷處理的項目主要有：（1）內(nèi)部營業(yè)收入和內(nèi)部營業(yè)成本項目；（2）內(nèi)部銷售商品形成存貨、固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)等項目中包含的未實現(xiàn)內(nèi)部銷售損益；（3）內(nèi)部銷售商品形成固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)等項目折舊額及攤銷額中包含的未實現(xiàn)內(nèi)部銷售損益；（4）內(nèi)部應(yīng)收款項計提的壞賬準(zhǔn)備以及內(nèi)部銷售商品形成存貨、固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)等計提的資產(chǎn)減值準(zhǔn)備中包含的未實現(xiàn)內(nèi)部銷售損益；（5）內(nèi)部投資收益項目，包括內(nèi)部利息收入與利息支出項目、內(nèi)部股權(quán)投資的投資收益項目等。

二、報告期內(nèi)增減子公司

（一）報告期內(nèi)增加子公司

1.因同一控制下企業(yè)合并增加的子公司，在編制合并利潤表時，應(yīng)當(dāng)將該子公司合并當(dāng)期期初至報告期末的收入、費用、利潤納入合并利潤表。

2.因非同一控制下企業(yè)合并增加的子公司，在編制合并利潤表時，應(yīng)當(dāng)將該子公司購買日至報告期末的收入、費用、利潤納入合并利潤表。

（二）報告期內(nèi)處置子公司

母公司在報告期內(nèi)處置子公司，應(yīng)當(dāng)將該子公司期初至處置日的收入、費用、利潤納入合并利潤表。

第四節(jié) 合并現(xiàn)金流量表

一、編制合并現(xiàn)金流量表時應(yīng)抵銷的項目

編制合并現(xiàn)金流量表時需要進(jìn)行抵銷處理的項目，主要有：（1）母公司與子公司、子公司相互之間當(dāng)期以現(xiàn)金投資或收購股權(quán)增加的投資所產(chǎn)生的現(xiàn)金流量；（2）母公司與子公司、子公司相互之間當(dāng)期取得投資收益收到的現(xiàn)金與分配股利、利潤或償付利息支付的現(xiàn)金；（3）母公司與子公司、子公司相互之間以現(xiàn)金結(jié)算債權(quán)與債務(wù)所產(chǎn)生的現(xiàn)金流量；（4）母公司與子公司、子公司相互之間當(dāng)期銷售商品所產(chǎn)生的現(xiàn)金流量；（5）母公司與子公司、子公司相互之間處置固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)和其他長期資產(chǎn)收回的現(xiàn)金凈額與購建固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)和其他長期資產(chǎn)支付的現(xiàn)金等。

二、報告期內(nèi)增減子公司

（一）報告期內(nèi)增加子公司

1.因同一控制下企業(yè)合并增加的子公司，在編制合并現(xiàn)金流量表時，應(yīng)當(dāng)將該子公司合并當(dāng)期期初至報告期末的現(xiàn)金流量納入合并現(xiàn)金流量表。

2.因非同一控制下企業(yè)合并增加的子公司，在編制合并現(xiàn)金流量表時，應(yīng)當(dāng)將該子公司購買日至報告期末的現(xiàn)金流量納入合并現(xiàn)金流量表。

（二）報告期內(nèi)處置子公司

母公司在報告期內(nèi)處置子公司，應(yīng)將該子公司當(dāng)期期初至處置日的現(xiàn)金流量納入合并現(xiàn)金流量表。

三、合并現(xiàn)金流量表中有關(guān)少數(shù)股東權(quán)益項目的反映

對于子公司的少數(shù)股東增加在子公司中的權(quán)益性資本投資，在合并現(xiàn)金流量表中應(yīng)當(dāng)在“籌資活動產(chǎn)生的現(xiàn)金流量”之下的“吸收投資收到的現(xiàn)金”項目下設(shè)置“其中：子公司吸收少數(shù)股東投資收到的現(xiàn)金”項目反映。

對于子公司向少數(shù)股東支付現(xiàn)金股利或利潤，在合并現(xiàn)金流量表中應(yīng)當(dāng)在“籌資活動產(chǎn)生的現(xiàn)金流量”之下的“分配股利、利潤或償付利息支付的現(xiàn)金”項目下單設(shè)“其中：子公司支付給少數(shù)股東的股利、利潤”項目反映。

第五節(jié) 合并所有者權(quán)益變動表

編制合并所有者權(quán)益變動表時需要進(jìn)行抵銷處理的項目，主要有：（1）母公司對子公司的長期股權(quán)投資與母公司在子公司所有者權(quán)益中享有的份額相互抵銷；（2）母公司對子公司、子公司相互之間持有對方長期股權(quán)投資的投資收益應(yīng)當(dāng)?shù)咒N等。

第六節(jié) 合并財務(wù)報表附注

合并財務(wù)報表附注是對合并資產(chǎn)負(fù)債表、合并利潤表、合并現(xiàn)金流量表和合并所有者權(quán)益變動表等合并財務(wù)報表中列示項目的文字描述或明細(xì)資料，以及對未能在這些報表中列示項目的說明等。

企業(yè)應(yīng)當(dāng)按照規(guī)定披露合并財務(wù)報表附注信息，主要包括企業(yè)集團(tuán)的基本情況、財務(wù)報表的編制基礎(chǔ)、遵循企業(yè)會計準(zhǔn)則的聲明、重要會計政策和會計估計、會計政策和會計估計變更以及差錯更正的說明、報表重要項目的說明、或有事項、資產(chǎn)負(fù)債表日后事項、關(guān)聯(lián)方關(guān)系及其交易、風(fēng)險管理、母公司和子公司信息等內(nèi)容。

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