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2012年中級會計職稱考試中級會計實務 精選講義第九章(3)

第三節 金融資產減值

一、 金融資產減值損失的確認

企業應當在資產負債表日對以公允價值計量且其變動計入當期損益的金融資產以外的金融資產的賬面價值進行檢查，如有客觀證據表明該金融資產發生減值的，應當計提減值準備。

這里所說的客觀證據包括以下九項：

1.發行方或債務人發生嚴重財務困難;

2.債務人違反了合同條款，如償付利息或本金發生違約或逾期等;

3.債權人出于經濟或法律等方面因素的考慮，對發生財務困難的債務人作出讓步;

4.債務人很可能倒閉或進行其他財務重組;

5.因發行方發生重大財務困難，該金融資產無法在活躍市場繼續交易;

6.無法辨認一組金融資產中的某項資產的現金流量是否已經減少，但根據公開的數據對其進行總體評價后發現，該組金融資產自初始確認以來的預計未來現金流量確已減少且可計量，如該組金融資產的債務人支付能力逐步惡化，或債務人所在國家或地區失業率提高、擔保物在其所在地區的價格明顯下降、所處行業不景氣等;

7.發行方經營所處的技術、市場、經濟或法律環境等發生重大不利變化，使權益工具投資人可能無法收回投資成本;

8.權益工具投資的公允價值發生嚴重或非暫時性下跌;

9.其他表明金融資產發生減值的客觀證據。

滿足上述條件之一的，就應該考慮計提減值準備。

二、金融資產減值損失的計量

(一)持有至到期投資、貸款和應收款項的減值計量

1.會計處理原則

(1)持有至到期投資、貸款和應收款項等金融資產發生減值時，應當將該金融資產的賬面價值減記至預計未來現金流量現值，減記的金額確認為資產減值損失，計入當期損益。

(2)在計算預計未來現金流量現值時，采用的折現率應為原實際利率或原合同規定的利率。

(3)短期應收款項的預計未來現金流量與其現值相差很小的，在確定相關減值損失時，可不對其預計未來現金流量進行折現。

(4)對于存在大量性質類似且以攤余成本后續計量金融資產的企業，應當先將單項金額重大的金融資產區分開來，單獨進行減值測試。如有客觀證據表明其已發生減值，應當確認減值損失，計入當期損益。對單項金額不重大的金融資產，可以單獨進行減值測試，或包括在具有類似信用風險特征的金融資產組合中進行減值測試。

(5)對持有至到期投資、貸款和應收款項等金融資產確認減值損失后，如有客觀證據表明該金融資產價值已恢復，且客觀上與確認該損失后發生的事項有關(如債務人的信用評級已提高等)，應在原確認的減值損失范圍內按恢復的金額予以轉回，計入當期損益。但是，該轉回后的賬面價值不應當超過假定不計提減值準備情況下該金融資產在轉回日的攤余成本。

(6)外幣金融資產在計量減值時，應先按外幣確定折現值，再按資產負債表日的即期匯率折成記賬本位幣額，最后與其賬面記賬本位幣比較認定減值損失。

(7)減值損失計量中計算未來現金流量折現所采用的折現率應作為后續利息收入的利率標準。

一般會計分錄

計提時：

借：資產減值損失

貸：持有至到期投資減值準備

壞賬準備等

反沖時，反之即可。

(二)可供出售金融資產的減值計量

1.可供出售金融資產減值計量原則

(1)可供出售金融資產發生減值時，即使該金融資產沒有終止確認，原直接計入所有者權益的因公允價值下降形成的累計損失，也應當予以轉出，計入當期損益。

(2)對于已確認減值損失的可供出售債務工具，在隨后的會計期間公允價值已上升且客觀上與原減值損失確認后發生的事項有關的，原確認的減值損失應當予以轉回，計入當期損益(資產減值損失)。

(3)可供出售權益工具投資發生的減值損失，不得通過損益轉回。但是，在活躍市場中沒有報價且其公允價值不能可靠計量的權益工具投資，或與該權益工具掛鉤并須通過交付該權益工具結算的衍生金融資產發生的減值損失，不得轉回。

(4)減值損失計量中計算未來現金流量折現所采用的折現率應作為后續利息收入的利率標準。

2. 可供出售金融資產減值的會計處理

(1)一般分錄

借：資產減值損失

貸：資本公積--其他資本公積(當初公允價值凈貶值額)

可供出售金融資產--減值準備

反沖時：

借：可供出售金融資產--減值準備

貸：資產減值損失

如果該可供出售金融資產為股票等權益工具投資的(不含在活躍市場上沒有報價、公允價值不能可靠計量的權益工具投資)：

借：可供出售金融資產--減值準備

貸：資本公積--其他資本公積

(2)如果是債券投資類的可供出售金融資產需特別注意此下問題：

①如果未發生事實貶值，則每期利息收益的計算同正常情況;

②如果發生事實貶值，則每期利息收益=貶值后的賬面價值×舊利率;

③如果發生價值恢復，只要在貶值幅度內的恢復，投資收益依然按最新賬面價值乘以舊利率來測算;

④如果發生價值恢復，已經超過了貶值幅度，超過部分確認為正常的公允價值變動，而后續利息收益按恢復減值后的賬面價值(不包括超出貶值幅度的部分)乘以舊利率來測算

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（責任編輯：xll）

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