2. 當期進項稅額的確定

當期進項稅額是指納稅人當期購進貨物或者應稅勞務已繳納的增值稅稅額。它主要體現在從銷售方取得的增值稅專用發票上或海關進口增值稅專用繳款書上。

與生產型增值稅不允許將外購固定資產的價款(包括年度折舊)從商品和勞務的銷售額中抵扣不同，消費型增值稅允許納稅人在計算增值稅稅額時，從商品和勞務銷售額中扣除當前購進的生產經營用固定資產總額。

準予從銷項稅額中抵扣進項稅額的情形，主要包括以下幾類：

(1) 從銷售方取得的增值稅專用發票上注明的增值稅稅額。

(2) 從海關取得的海關進口增值稅專用繳款書上注明的增值稅稅額。即一般納稅人銷售進口貨物時，可以從銷項稅額中抵扣的進項稅額，為從海關取得的海關進口增值稅專用繳款書上注明的增值稅稅額。

納稅人進口貨物取得的海關進口增值稅專用繳款書，是計算增值稅進項稅額的唯一依據。納稅人進口貨物報關后，境外供貨商向國內進口方退還或返還的資金，或進口貨物向境外實際支付的貨款低于進口報關價格的差額，不作進項稅額轉出處理。

(3) 購進農產品，除取得增值稅專用發票或者海關進口增值稅專用繳款書外，按照農產品收購發票或者銷售發票上注明的農產品買價和13%的扣除率計算的進項稅額。

其計算公式為：進項稅額 = 買價×扣除率

在購進農產品的情況下，由于農民等銷售者無法提供增值稅專用發票，因此，采取用買價乘以13%的扣除率的方法來計算進項稅額。買價，包括納稅人購進農產品在農產品收購發票或者銷售發票上注明的價款和按規定繳納的煙葉稅。

(4) 購進或者銷售貨物以及在生產經營過程中支付運輸費用的，按照運輸費用結算單據上注明的運輸費用金額和7%的扣除率計算的進項稅額。

其計算公式為：進項稅額 = 運輸費用金額×扣除率

運輸費用金額，是指運輸費用結算單據上注明的運輸費用(包括鐵路臨管線及鐵路專線運輸費用)、建設基金，不包括裝卸費、保險費等其他雜費。

一般納稅人銷售貨物而支付的運輸費用，因取得的是普通發票，無法直接抵扣，因此，采取用運輸費用金額乘以7%的扣除率的方法來計算進項稅額。

因此，增值稅抵稅憑證，包括增值稅專用發票、海關進口增值稅專用繳款書、那產品收購發票和農產品銷售發票以及運輸費用結算單據。[2]

準予抵扣的項目和扣除率的調整，由國務院決定。

下列項目的進項稅額不得從銷項稅額中抵扣：

(1) 用于非增值稅應稅項目、免征增值稅項目、集體福利或者個人消費的購進貨物或者應稅勞務;

購進貨物，不包括既用于增值稅應稅項目(不含免征增值稅項目)也用于非增值稅應稅項目、免征增值稅(以下簡稱免稅)項目、集體福利或者個人消費的固定資產。固定資產，是指使用期限超過12個月的機器、機械、運輸工具以及其他與生產經營有關的設備、工具、器具等。

個人消費包括納稅人的交際應酬消費。

非增值稅應稅項目，是指提供非增值稅應稅勞務、轉讓無形資產、銷售不動產和不動產在建工程。不動產是指不能移動或者移動后會引起性質、形狀改變的財產，包括建筑物、構筑物和其他土地附著物。納稅人新建、改建、擴建、修繕、裝飾不動產，均屬于不動產在建工程。

所謂建筑物，是指供人們在其內生產、生活和其他活動的房屋或者場所;所謂構筑物，是指人們不在其內生產、生活的人工建造物;所謂其他土地附著物，是指礦產資源及土地上生長的植物。

以建筑物或者構筑物為載體的附屬設備和配套設施，無論在會計處理上是否單獨記賬與核算，均應作為建筑物或者構筑物的組成部分，其進項稅額不得在銷項稅額中抵扣。附屬設備和配套設施是指給排水、采暖、衛生、通風、照明、通訊、煤氣、消防、中央空調、電梯、電氣、智能化樓宇設備和配套設施。

(2) 非正常損失的購進貨物及相關的應稅勞務;

非正常損失，是指因管理不善造成被盜、丟失、霉爛變質的損失。

(3) 非正常損失的在產品、產成品所耗用的購進貨物或者應稅勞務;

(4) 國務院財政、稅務主管部門規定的納稅人自用消費品;

(5) 前4項規定的貨物的運輸費用和銷售免稅貨物的運輸費用;

已抵扣進項稅額的購進貨物或者應稅勞務，發生前述5種情形的(免稅項目、非應稅勞務除外)，應將該項購進貨物或者應稅勞務的進項稅額從當期發生的進項稅額中扣減。無法確定該項進項稅額的，按當期實際成本計算應扣減的進項稅額。

(6) 納稅人自用的應征消費稅的摩托車、汽車、游艇，其進項稅額不得從銷項稅額中抵扣;

(7) 小規模納稅人不得抵扣進項稅額。但是，一般納稅人取得由稅務所為小規模納稅人代開的增值稅專用發票，可以將專用發票上填寫的稅額作為進項稅額計算抵扣;

(8) 進口貨物，在海關計算繳納進口環節增值稅稅額(海關進口增值稅專用繳款書上注明的增值稅稅額時)，不得抵扣發生在中國境外的各種稅金(包括銷項稅額);

(9) 因進貨退出或折讓而收回的進項稅額，應從發生進貨退出或折讓當期的進項稅額中扣減;

(10) 按簡易辦法征收增值稅的優惠政策，不得抵扣進項稅額。

一般納稅人兼營免稅項目或者非增值稅應稅勞務而無法劃分不得抵扣的進項稅額的，按下列公式計算不得抵扣的進項稅額：

不得抵扣的進項稅額 = 當月無法劃分的全部進項稅額×當月免稅項目銷售額、非增值稅應稅勞務營業額合計÷當月全部銷售額、營業額

合計購進貨物或者應稅勞務，取得的增值稅扣稅憑證不符合法律、行政法規或者國務院稅務主管部門有關規定的，其進項稅額不得從銷項稅額中抵扣。

3. 增值稅進項稅額抵扣時限

自2003年起，國家稅務總局逐步對增值稅專用發票等扣稅憑證實行90日申報抵扣期限的管理措施。這一舉措對于提高增值稅征管信息系統的運行質量、督促納稅人及時申報起到了積極作用。但是，由于實踐中出現90日申報抵扣期限較短、部分納稅人因扣稅憑證逾期申報導致進項稅額無法抵扣等實際問題，國家稅務總局決定自2010年1月1日起調整增值稅扣稅憑證的抵扣期限。具體規定如下：

(1)增值稅一般納稅人取得2010年1月1日以后開具的增值稅專用發票、公路內河貨物運輸業統一發票和機動車銷售統一發票，應在開具之日起180日內到稅務機關辦理認證，并在認證通過的次月申報期內，向主管稅務機關申報抵扣進項稅額。

(2)實行海關進口增值稅專用繳款書(以下簡稱海關繳款書)“先比對后抵扣”管理辦法治的增值稅一般納稅人取得2010年1月1日以后開具的海關繳款書，應在開具之日起180日內向主管稅務機關報送《海關完稅憑證抵扣清單》(包括紙質資料和電子數據)申請稽核比對。

未實行海關繳款書“先比對后抵扣”管理辦法的增值稅一般納稅人取得2010年1月1日以后開具的海關繳款書，應在開具之日起180日后的第一個納稅申報期結束以前，向主管稅務機關申報抵扣進項稅額。

(3)增值稅一般納稅人取得2010年1月1日以后開具的增值稅專用發票、公路內河貨物運輸業統一發票、機動車銷售統一發票以及海關繳款書，未在規定期限內到稅務機關辦理認證、申報抵扣或者申請稽核比對的，不得作為合法的增值稅扣稅憑證，不得計算進項稅稅額抵扣。

納稅人取得2009年12月31日以前開具的增值稅扣稅憑證，仍按原規定執行。

4. 按簡易辦法征收增值稅的計算

(1) 一般納稅人銷售自己使用過的物品和舊貨，適用按簡易辦法依4%征收率減半征收增值稅政策的，按下列公式確定銷售額和應納稅額：

銷售額 = 含稅銷售額÷(1+4%)

應納稅額 = 銷售額×4%÷2

(2) 一般納稅人銷售自產的貨物，選擇按照簡易辦法依照6%征收率計算繳納增值稅的，不抵扣進項稅額，按下列公式確定銷售額和應納稅額：

銷售額 = 含稅銷售額÷(1+6%)

應納稅額 = 銷售額×6%

(3) 一般納稅人銷售貨物，暫按簡易辦法依照4%征收率計算繳納增值稅的，不抵扣進項稅額，按下列公式確定銷售額和應納稅額：

銷售額 = 含稅銷售額÷(1+4%)

應納稅額 = 銷售額×4%

(二) 小規模納稅人應納稅額的計算

小規模納稅人銷售貨物或提供應稅勞務，其應納稅額的計算不適用扣稅法，而是實行按照銷售額和征收率計算應納稅額的簡易辦法，不得抵扣進項稅額。

其計算公式為：應納稅額 = 銷售額×征收率

銷售額，不包括收取的增值稅銷項稅額，即為不含稅銷售額。

對銷售貨物或提供應稅勞務采取銷售額和增值稅銷項稅額合并定價方法的，要分離出不含稅銷售額，其計算公式為：

銷售額 = 含稅銷售額÷(1+征收率)

小規模納稅人銷售自己使用過的固定資產和舊貨，按下列公式確定銷售額和應按稅額：

銷售額 = 含稅銷售額÷(1+4%)

應納稅額 = 銷售額×2%

(三) 進口貨物應納稅額的計算

進口貨物的納稅人，無論是一般納稅人還是小規模納稅人，均應按照組成計稅價格和規定的稅率計算應納稅額，不得抵扣進項稅額。

其計算公式為：應納稅額 = 組成計稅價格×稅率

如果進口的貨物不征消費稅，則上述公式中的組成計稅價格的計算公式為：

組成計稅價格 = 關稅完稅價格+關稅稅額

如果進口的貨物應征消費稅，則上述公式中的組成計稅價格的計算公式為：

組成計稅價格 = 關稅完稅價格+關稅稅額+消費稅稅額

五、增值稅的稅收優惠

為了實現不同的政策目標，我國在增值稅領域規定了較多的免稅項目，主要涉及扶持農業發展、促進資源綜合利用、鼓勵產業發展、照顧社會公共事業、促進社會福利事業發展等目標。

(一) 增值稅的免稅項目

根據《增值稅暫行條例》的規定，下列項目免征增值稅：

1. 農業生產者銷售的自產農產品。

農業，是指種植業、養殖業、林業、牧業、水產業。農業生產者，包括從事農業生產的單位和個人。農產品，是指初級農產品，具體范圍由財政部、國家稅務總局確定。

2. 避孕藥品和用具。

3. 古舊圖書，即指向社會收購的古書和舊書。

4. 直接用于科學研究、科學試驗和教學的進口儀器、設備。

5. 外國政府、國際組織無償援助的進口物資和設備。

6. 由殘疾人的組織直接進口供殘疾人專用的物品。

7. 銷售的自己使用過的物品，即指其他個人自己使用過的物品。

8. 除前述規定外，增值稅的免稅、減稅項目由國務院規定。任何地區、部門均不得規定免稅、減稅項目。據此，除前述規定外，國務院財政、稅務主管部門頒布了一系列有關增值稅的免稅項目的規范性文件，主要內容如下：

(1) 對銷售下列自產貨物實行免征增值稅政策：再生水、以廢舊輪胎為全部生產原料的膠粉、翻新輪胎、生產原料中摻對廢渣比例不低于30%的特定建材產品。

(2) 對污水處理勞務免征增值稅。

(3) 對殘疾人個人提供的加工、修理修配勞務免征增值稅。

(4) 自2009年1月1日起至2013年12月31日止，廣播電影電視行政主管部門按照各自職能權限批準從事電影制片、發行、放映的電影集團公司(含成員企業)、電影制片廠及其他電影企業取得的銷售電影拷貝收入、轉讓電影版權收入、電影發行收入以及在農村取得的電影放映收入，免征增值稅。

(6) 自2007年7月1日起，納稅人生產銷售和批發、零售滴灌帶和滴灌管產品免征增值稅。

(7) 自2009年1月1日起，單位和個人銷售再生資源，應當依法繳納增值稅。但個人(不含個體工商戶)銷售自己使用過的廢舊物品免征增值稅。

納稅人兼營免稅、減稅項目的，應當分別核算免稅、減稅項目的銷售額;未分別核算銷售額的，不得免稅、減稅。

(二) 納稅人的放棄免稅權

納稅人銷售貨物或應稅勞務適用免稅規定的，可以放棄免稅，依照《增值稅暫行條例》的規定繳納增值稅。放棄免稅后，36個月內不得再申請免稅。

生產和銷售免征增值稅貨物或勞務的納稅人要求放棄免稅權，應當以書面形式提交放棄免稅權聲明，報主管稅務機關備案。納稅人自提交備案資料的次月起，依照現行規定繳納增值稅。納稅人一經放棄免稅權，其生產銷售的全部增值稅應稅貨物或勞務均應按照適用稅率征稅，不得選擇某一免稅項目放棄免稅權，也不得根據不同的銷售對象選擇部分貨物或勞務放棄免稅權。

2012年中級會計師考試科目經濟法強化講義第四章匯總

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