2. 企業重組的特殊性稅務處理

企業重組同時符合下列條件的，適用特殊性稅務處理規定：

(1) 具有合理的商業目的，且不以減少、免除或者推遲繳納稅款為主要目的;

(2) 被收購、合并或分立部分的資產或股權比例符合《財政部、國家稅務總局關于企業重組業務企業所得稅處理若干問題的通知》(財稅[2009]59號)規定的比例;

(3) 企業重組后的連續12個月內不改變重組資產原來的實質性經營活動;

(4) 重組交易對價中涉及股權支付金額符合該通知規定比例;

(5) 企業重組中取得股權支付的原主要股東，在重組后連續12個月內，不得轉讓所取得的股權。

企業重組符合上述條件的，交易各方對其交易中的股權支付部分，可以按以下規定進行特殊性稅務處理：

(1) 企業債務重組確認的應納稅所得額占該企業當年應納稅所得額50%以上，可以在5個納稅年度的期間內，均勻計入各年度的應納稅所得額。企業發生債權轉股權業務，對債務清償和股權投資兩項業務暫不確認有關債務清償所得或損失，股權投資的計稅基礎以原債權的計稅基礎確定。企業的其他相關所得稅事項保持不變。

(2) 股權收購，收購企業購買的股權不低于被收購企業全部股權的75%，且收購企業在該股權收購發生時的股權支付金額不低于其交易支付總額的85%，可以選擇按以下規定處理：

① 被收購企業的股東取得收購企業股權的計稅基礎，以被收購股權的原有計稅基礎確定;

② 收購企業取得被收購企業股權的計稅基礎，以被收購股權的原有計稅基礎確定;

③ 收購企業、被收購企業的原有各項資產和負債的計稅基礎和其他相關所得稅事項保持不變。

(3) 資產收購，受讓企業收購的資產不低于轉讓企業全部資產的75%，且受讓企業在該資產收購發生時的股權支付金額不低于其交易支付總額的85%，可以選擇按以下規定處理：

① 轉讓企業取得受讓企業股權的計稅基礎，以被轉讓資產的原有計稅基礎確定;

② 受讓企業取得轉讓企業資產的計稅基礎，以被轉讓資產的原有計稅基礎確定。

(4) 企業合并，企業股東在該企業合并發生時取得的股權支付金額不低于其交易支付總額的85%，以及同一控制下且不需要支付對價的企業合并，可以選擇按以下規定處理：

① 合并企業接受被合并企業資產和負債的計稅基礎，以被合并企業的原有計稅基礎確定;

② 被合并企業合并前的相關所得稅事項由合并企業承繼;

③ 可由合并企業彌補的被合并企業虧損的限額 = 被合并企業凈資產公允價值×截至合并業務發生當年年末國家發行的最長期限的國債利率;

④ 被合并企業股東取得合并企業股權的計稅基礎，以其原持有的被合并企業股權的計稅基礎確定。

(5) 企業分立，被分立企業所有股東按原持股比例取得分立企業的股權，分立企業和被分立企業均不改變原來的實質經營活動，且被分立企業股東在該企業分立發生時取得的股權支付金額不低于其交易支付總額的85%，可以選擇按以下規定處理：

① 分立企業接受被分立企業資產和負債的計稅基礎，以被分立企業的原有計稅基礎確定;

② 被分立企業已分立出去資產相應的所得稅事項由分立企業承繼;

③ 被分立企業未超過法定彌補期限的虧損額可按分立資產占全部資產的比例進行分配，由分立企業繼續彌補;

④ 被分立企業的股東取得分立企業的股權(以下簡稱新股)，如需部分或全部放棄原持有的被分立企業的股權(以下簡稱舊股)，新股的計稅基礎應以放棄舊股的計稅基礎確定。如不需放棄舊股，則其取得新股的計稅基礎可從以下兩種方法中選擇確定：直接將新股的計稅基礎確定為零;或者以被分立企業分立出去的凈資產占被分立企業全部凈資產的比例先調減原持有的舊股的計稅基礎，再將調減的計稅基礎平均分配到新股上。

(6) 重組交易各方按前5條規定對交易中股權支付暫不確認有關資產的轉讓所得或損失的，其非股權支付仍應在交易當期確認相應的資產轉讓所得或損失，并調整相應資產的計稅基礎。

非股權支付對應的資產轉讓所得或損失 = (被轉讓資產的公允價值-被轉讓資產的計稅基礎)×(非股權支付金額÷被轉讓資產的公允價值)

(二) 企業清算的所得稅處理

企業清算的所得稅處理，是指企業在不再持續經營，發生結束自身業務、處置資產、償還債務以及向所有者分配剩余財產等經濟行為時，對清算所得、清算所得稅、股息分配等事項的處理。

1. 下列企業應進行清算的所得稅處理：

(1) 按《公司法》、《企業破產法》等規定需要進行清算的企業;

(2) 企業重組中需要按清算處理的企業。

2. 企業清算的所得稅處理包括以下內容：

(1) 全部資產均應按可變現價值或交易價格，確認資產轉讓所得或損失;

(2) 確認債權清理、債務清償的所得或損失;

(3) 改變持續經營核算原則，對預提或待攤性質的費用進行處理;

(4) 依法彌補虧損，確定清算所得;

(5) 計算并繳納清算所得稅;

(6) 確定可向股東分配的剩余財產、應付股息等。

3. 企業的全部資產可變現價值或交易價格，減除資產的計稅基礎、清算費用、相關稅費，加上債務清償損益等后的余額，為清算所得。企業應將整個清算期作為一個獨立的納稅年度計算清算所得。

4. 企業的全部資產的可變現價值或交易價格減除清算費用，職工的工資、社會保險費用和法定補償金，結清清算所得稅、以前年度欠稅等稅款，清償企業債務，按規定計算可以向所有者分配的剩余資產。

被清算企業的股東分得的剩余資產的金額，其中相當于被清算企業累計未分配利潤和累計盈余公積中按該股東所占股份比例計算的部分，應確認為股息所得;剩余資產減除股息所得后的余額，超過或低于股東投資成本的部分，應確認為股東的投資轉讓所得或損失。

被清算企業的股東從被清算企業分得的資產應按可變現價值或實際交易價格確定計稅基礎。

(三) 政策性搬遷或處置收入的所得稅處理

企業政策性搬遷或處置收入，是指因政府城市規劃、基礎設施建設等政策性原因，企業需要整體搬遷(包括部分搬遷和部分拆除)或處置相關資產而按規定標準從政府取得的搬遷補償收入或處置相關資產而取得的收入，以及通過市場(招標、拍賣、掛牌等形式)取得的土地使用權轉讓收入。對企業取得的上述收入，《國家稅務總局關于企業政策性搬遷或處置收入有關企業所得稅處理問題的通知》(國稅函[2009]118號)按以下方式進行所得稅處理：

1. 企業根據搬遷規劃，異地重建后恢復原有或轉換新的生產經營業務，用企業搬遷或處置收入購置或建造與搬遷前相同或類似性質、用途或者新的固定資產和土地使用權(以下簡稱重置固定資產)，或對其他固定資產進行改良，或進行技術改造，或安置職工的，準予其搬遷或處置收入扣除固定資產重置或改良支出、技術改造支出和職工安置指出后的余額，計入企業應納稅所得額。

2. 企業沒有重置或改良固定資產、技術改造或購置其他固定資產的計劃或立項報告，應將搬遷收入加上各類拆遷固定資產的變賣收入、減除各類拆遷固定資產的折余價值和處置費用后的余額計入企業當年應納稅所得額，計算繳納企業所得稅。

3. 企業利用政策性搬遷或處置收入購置或改良的固定資產，可以按照現行稅收規定計算折舊或攤銷，并在企業所得稅稅前扣除。

4. 企業從規劃搬遷次年起5年內，其取得的搬遷收入或處置收入暫不計入企業當年應納稅所得額，在5年期內完成搬遷的，企業搬遷收入按前述規定處理。

六、非居民企業的應納稅所得額

在中國境內未設立機構、場所的，或者雖設立機構、場所但取得的所得與其所設機構、場所沒有實際聯系的非居民企業，其取得的來源于中國境內的所得，按照下列方法計算其應納稅所得額：

1. 股息、紅利等權益性投資收益和利息、租金、特許權使用費所得，以收入全額為應納稅所得額;

2. 轉讓財產所得，以收入全額減除財產凈值后的余額為應納稅所得額;

財產凈值，是指有關資產、財產的計稅基礎減除已經按照規定扣除的折舊、折耗、攤銷、準備金等后的余額。

3. 其他所得，參照前兩項規定的方法計算應納稅所得額。

非居民企業在中國境內設立的機構、場所，就其中國境外總機構發生的與該機構、場所生產經營有關的費用，能夠提供總機構出具的費用匯集范圍、定額、分配依據和方法等證明文件并合理分攤的，準予扣除。

相關文章：

2012年會計職稱考試經濟法沖刺精講講義第七章

2012年會計職稱考試經濟法沖刺精講講義匯總

關注：初級會計師考試試題 中級會計師考試試題 準考證打印時間匯總   報考指南

（責任編輯：xll）